Wskaż Lidera Polskiej Chemii













Logo Chemical Online

Koszty likwidacji i rekultywacji oraz praw do emisji

17.08.2006 16:03:33

Z roku na rok coraz więcej krajów dopuszcza możliwość raportowania zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). W ten sposób MSSF w szybkim tempie stają się globalnym językiem sprawozdań finansowych dla firm, szczególnie w sektorze chemicznym w Europie Środkowo-Wschodniej, ponieważ rynek ten przechodzi obecnie transformację, której wynikiem mogą być istotne zmiany w sektorze w najbliższych latach. Artykuł jest częścią serii artykułów zapoczątkowanej w poprzednim wydaniu i omawiającej specyficzne zagadnienia dla branży chemicznej związane z raportowaniem według MSSF.

Transformacja przemysłu chemicznego, a w szczególności jego konsolidacja w ramach Europy Środkowo-Wschodniej prawdopodobnie doprowadzi do diametralnej zmiany struktury tego sektora w ciągu najbliższych kilku lat. Jednym z wyzwań dla branży w naszej części Europy będzie stosowanie jednolitych, zrozumiałych i porównywalnych we wszystkich krajach regionu standardów sprawozdawczości finansowej. W świetle tego stosownie MSSF wydaje się najbardziej praktycznym rozwiązaniem.

Rezerwy na koszty likwidacji i rekultywacji
Spółki sektora chemicznego, naftowego i gazowego w normalnym toku swojej działalności zmieniają i niszczą środowisko naturalne. Po zakończeniu okresu użytkowania zakładu lub innej instalacji jednostka zazwyczaj zobowiązana jest do przeprowadzenia prac likwidacyjnych i regeneracyjnych (przywracających poprzedni stan środowiska). Mogą występować również wymogi w zakresie uporządkowania i oczyszczenia środowiska w związku ze skażeniem gruntów podczas okresu użytkowania rafinerii lub innej instalacji.
Rezerwa jest tworzona, jeżeli istnieje obowiązek wykonania prac porządkowych (MSR 37Z. 14). Obowiązek likwidacji lub usunięcia składnika majątku powstaje w momencie przyjęcia tego składnika majątku do użytkowania. Na przykład przybrzeżna platforma wiertnicza musi zostać usunięta po zakończeniu jej okresu przydatności ekonomicznej. Obowiązek jej usunięcia powstaje w wyniku jej powstania. Zasadniczy sens tego obowiązku pozostaje ten sam bez względu na to, czy okres użytkowania platformy wiertniczej wiąże się z wydobyciem 10 000 czy 1 000 000 baryłek ropy. Jednostka wykazuje rezerwę na koszty likwidacji w bieżącej wartości oczekiwanych przyszłych przepływów pieniężnych niezbędnych do przeprowadzenia likwidacji (MSR 37Z. 45). Wartość rezerwy ujmowana jest jako część wartości początkowej składnika majątku w momencie jego przyjęcia do użytkowania, a następnie jest amortyzowana przez okres jego użyteczności ekonomicznej [MSR 16Z. 16(c)]. Całkowita wartość początkowa składnika majątku trwałego, obejmująca koszt jego likwidacji, jest amortyzowana za pomocą metody, która najlepiej odzwierciedla czerpanie korzyści ekonomicznych z tego składnika majątku. W przemyśle wydobywczym – na podstawie jednostki wydobycia, w innych spółkach – po upływie określonego czasu.
Rezerwy na koszty likwidacji i rekultywację są ujmowane nawet wtedy, gdy oczekuje się, że likwidacja zostanie przeprowadzona dopiero po długim czasie, np. za 80 czy 100 lat. Upływ czasu, jaki pozostaje do spodziewanej likwidacji, uwzględniany jest w rezerwie poprzez dyskontowanie przewidywanych wypływów środków pieniężnych w związku z przyszłą likwidacją.

Zmiany rezerw na koszty likwidacji i rekultywacji
Rezerwy na koszty likwidacji są aktualizowane na każdy dzień bilansowy z uwzględnieniem zmian szacowanych przyszłych przepływów pieniężnych oraz zmian stopy dyskontowej (MSR 37Z. 59). Zmiany wartości rezerw dotyczących usunięcia składnika majątku, które wynikają z powyższych zmian, powiększają lub zmniejszają wartość księgową tego składnika majątku (KIMSF 1.5). Korekty wartości aktywów są jednak ograniczone. Wartość składnika majątku nie może spaść poniżej zera ani wzrosnąć powyżej wartości możliwej do odzyskania (KIMSF 1.5). Wzrost rezerwy na koszty likwidacji z tytułu odniesienia dyskonta ujmowany jest jako część kosztów finansowych w rachunku zysków i strat.

Zastosowanie standardów
po raz pierwszy i rezerwy na koszty likwidacji i rekultywacji
W KIMSF 1 występuje specjalne opcjonalne wyłączenie pozwalające na „skrótowe” ujęcie zobowiązań z tytułu przyszłej likwidacji – na dzień zastosowania standardu po raz pierwszy. Jednostka może wyliczyć zobowiązanie, zgodnie z MSR 37, na dzień przejścia na MSSF. Wartość danego składnika majątku obejmuje zdyskontowane koszty likwidacji do dnia ujęcia środka trwałego po raz pierwszy. Ta szacunkowa wartość składnika majątku w momencie jego początkowego ujęcia jest następnie amortyzowana do dnia przejścia na MSSF za pomocą odpowiedniej metody.

Podatek odroczony od zobowiązań
z tytułu likwidacji i rekultywacji
Wartość składnika majątku i wartość zobowiązania na dzień pierwszego ujęcia kosztów likwidacji lub w momencie późniejszej zmiany oszacowania z zasady uważa się za objęte zakresem „wyłączenia z tytułu pierwszego ujęcia” wg MSR 12 (MSR 12Z. 15 i MSR 12Z. 24). Na moment początkowego ujęcia składnik majątku i zobowiązanie nie mają wpływu na zysk wykazywany dla celów księgowych i podatkowych, więc nie powodują powstania podatku odroczonego. Kwota zwiększenia rezerwy wynikająca z zastosowania dyskonta powoduje powstanie różnicy między wartościami wykazywanymi dla celów księgowych i podatkowych, a w związku z tym powoduje powstanie aktywa z tytułu podatku odroczonego, które podlega ocenie pod kątem możliwości odzyskania.

Prawa do emisji
Od zawsze było jasne, że przejście na MSSF będzie najprawdopodobniej zadaniem trudnym, wymagającym trafnej oceny sytuacji w zakresie sposobu stosowania nowych standardów w konkretnym otoczeniu operacyjnym i rynkowym danej spółki. Trudności, jakie sama Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (RMSR) napotkała przy opracowywaniu standardów (na przykład, dotyczących praw do emisji, kiedy KIMSF wydała interpretację, którą RMSR następnie wycofała), sprawiły, że wzrosła liczba przypadków, w których spółki muszą dokonywać subiektywnej oceny sytuacji. Spółki z sektora chemicznego, naftowego i gazowego prowadzą działalność w otoczeniu gospodarczym, które sprzyja pojawianiu się trudności związanych ze sprawozdawczością.
Program dotyczący przyznawania jednostkom praw do emisji rodzi problemy sprawozdawcze. RMSR wycofała interpretację Komitetu Interpretacyjnego Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (KIMSF), która dotyczyła tego zagadnienia, potwierdzając jednocześnie, że podejście określone w KIMSF 3 stanowi obowiązującą interpretację istniejących MSSF. Poniżej przedstawiamy w zarysie dwa podejścia alternatywne.
Zastosowanie każdej z tych metod w bardzo różny sposób wpływa na rachunek zysków i strat. Najważniejsza jest analiza faktycznego sposobu wykorzystywania przydziałów praw, rozłożenia w czasie ich zakupów i sprzedaży. Obie metody należy jednak dostosowywać do planów operacyjnych w odniesieniu do emisji. Ważne jest, aby prawa do emisji były rozliczane na podstawie ich okresowych przydziałów i wykorzystania, a także – aby nie odkładać ujmowania zobowiązań na koniec trzyletniego okresu obowiązywania unijnego programu obrotu prawami do emisji.

Analiza faktycznego sposobu wykorzystywania przydziałów praw
Alternatywa 1
1. Jednostki ujmują przydziały praw do emisji, gdy są w stanie sprawować nad nimi kontrolę; drugostronnie ujmuje się je jako dotacje państwowe. Jeżeli zostały przyznane – według wartości godziwej, a jeżeli zakupione – według kosztu (ceny nabycia).
2. Po początkowym ujęciu prawa do emisji wykazuje się według kosztu (ceny nabycia) lub wartości przeszacowanej.
3. Dotacje państwowe odpisuje się w systematyczny sposób przez okres obowiązywania posiadanych praw.
4. Zobowiązania ujmuje się z chwilą wystąpienia emisji zanieczyszczeń.
5. Kwotę zobowiązań aktualizuje się na koniec każdego okresu obrotowego, wykazując je według wartości bilansowej posiadanych praw do emisji (tzn. według wartości rynkowej na dzień początkowego ujęcia, jeżeli stosuje się model kosztowy, albo według wartości rynkowej na dzień przeszacowania, jeżeli stosuje się model wartości przeszacowanej) z zastosowaniem metody FIFO lub średniej ważonej. Wszelkie nadwyżki emisji ponad prawa do emisji wycenia się według wartości rynkowej przydziałów praw na koniec okresu obrotowego.

Alternatywa 2
1. Jednostki ujmują przydziały praw do emisji, gdy są w stanie sprawować nad nimi kontrolę.
2. Prawa do emisji przyznane ujmuje się początkowo w wartości zerowej.
3. Prawa do emisji zakupione ujmuje się początkowo według kosztu (ceny nabycia).
4. Po początkowym ujęciu przydziały wykazuje się według kosztu (ceny nabycia) lub w wartości przeszacowanej.
5. Zobowiązania ujmuje się z chwilą wystąpienia emisji zanieczyszczeń.
6. Kwotę zobowiązań aktualizuje się na koniec każdego okresu obrotowego, wykazując je według wartości bilansowej (tzn. w wartości zerowej, według kosztu (ceny nabycia) lub w wartości przeszacowanej) z zastosowaniem metody FIFO lub średniej ważonej. Wszelkie nadwyżki emisji wycenia się według wartości rynkowej przydziałów na koniec okresu obrotowego).
drukuj ten artykuł drukuj ten artykuł  |   poleć artykuł znajomemu poleć artykuł znajomemu
Najświeższe informacje w kanale RSS Najświeższe informacje w kanale RSS (jak używać)